一、存货监盘程序（★★★）
步骤
具体内容
（一）评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序
（二） 观察管理层制 定的盘点程序 执行情况
1
．尽管盘点存货时最好能保持存货不发生移动，但在某些情况下存货的移动是难以避
免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行，注册会计师应通过实 施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适 当的期间内对存货做出了准确记录。
【注意
】被审计单位在盘点过程中无法停止生产，可以考虑在仓库内划分出独立的 过渡区域，将预计在盘点期间领用的存货移至过渡区域、对盘点期间办理入库手续的 存货暂时存放在过渡区域，以此确保相关存货只被盘点一次。
2
．注册会计师一般应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计 记录期末截止是否正确。注册会计师在对期末存货进行截止测试时，通常应当关注：
（
）所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止 日以前的会计记录中；
）任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截 止日以前的会计记录中。
3
）所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包括在 截止日的存货账面余额中；
4
）任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已包括
在截止日的存货账面余额中。
5
）所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内，且未包括 在截止日的存货账面余额中。
6
）所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反映在会 计记录中。
7
）在途存货和被审计单位直接向顾客发运的存货是否均已得到了适当的会计处理。
8
）注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试。在 存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最 后编号。如果被审计单位没有使用连续编号的凭证，注册会计师应当列出截止日期以 前的最后几笔装运和入库记录。如果被审计单位使用运货车厢或拖车进行存储、运输 或验收入库，注册会计师应当详细列出存货场地上满载的车厢或拖车，并记录各自的 存货状况。
（三）
检查存货
在存货监盘过程中检查存货，虽然不一定能确定存货的所有权，但有助于确定存货的
存在，以及识别过时、毁损或陈旧的存货，能为测试被审计单位存货跌价准备计提的 准确性提供证据。
】对以标准规格包装箱包装的存货，监盘人员不能仅根据包装箱的数量及每 箱的标准容量直接计算确定存货的数量，需要辅以适当的开箱检查。
（四）
执行抽查
注册会计师可以从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以及从存货实物中选取
项目追查至盘点记录，以获取有关盘点记录准确性和完整性的审计证据。 注册会计师在实施抽盘程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存货盘点在准确性 或完整性方面存在错误。一方面，注册会计师应当查明原因，并及时提请被审计单位 更正；另一方面，注册会计师应当考虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下， 扩大检查范围以减少错误的发生。注册会计师还可以要求被审计单位重新盘点。重新 盘点的范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组。
】注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽盘的存货项目。
（五） 需要特别关 注的情况
在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存
货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点 范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货， 注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已单独存放、标明，且未被 纳入盘点范围。
（六） 存货监盘结 束时的工作
在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：
．再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。
．取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查 明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。
．如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘 点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作恰当的记录。
（七） 特殊情况 的处理
．在存货盘点现场实施存货监盘不可行
注册会计师应当实施替代审计程序：如检查盘点日后出售盘点日之前取得或购买的特 定存货的文件记录，以获取有关存货的存在和状况的充分、适当的审计证据。 如果不能实施替代审计程序，或者实施替代审计程序可能无法获取有关存货的存在和 状况的充分、适当的审计证据，注册会计师应发表非无保留意见（保留意见或无法表 示意见）。
．因不可预见因素导致无法在存货盘点现场实施监盘 注册会计师应当另择日期实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序。
．由第三方保管或控制的存货
）向持有被审计单位存货的第三方函证存货的数量和状况。
）实施检查或其他适合具体情况的审计程序（如注册会计师对第三方的诚信和客观 性产生疑虑）。
①
实施或安排其他注册会计师实施对第三方的存货监盘（如可行）；
②
获取其他注册会计师或服务机构注册会计师针对用以保证存货得到恰当盘点和保管 的内部控制的适当性而出具的报告；
③
检查与第三方持有的存货相关的文件记录，如仓储单；
④
当存货被作为抵押品时，要求其他机构或人员进行确认。
】如果是重要的存货由第三方保管或控制，注册会计师不能仅实施函证程序， 注册会计师应实地进行监盘或利用其他注册会计师的工作等。
存货类型
可供实施的审计程序
木材、钢筋盘条、管子
检查标记或标识。利用专家或被审计单位内部有经验人员的工作。
堆积型存货（如糖、煤、
钢废料）
运用工程估测、几何计算、高空勘测、并依赖详细的存货记录。
如果堆场中的存货堆不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货堆加以估计。
使用磅秤测量的存货
在监盘前或监盘过程中均应检验磅秤的精准度，并留意磅秤的位置移动与重新
调校程序。将检查和重新称量程序相结合。检查称量尺度的换算问题。
散装物品（如贮窑存货，
使用桶、箱、罐、槽等容 器储存的液、气体、谷类 粮食、流体存货等）
使用容器进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定。使用浸蘸、测量棒、 工程报告以及依赖永续存货记录。选择样品进行化验与分析，或利用专家的工 作。
贵金属、石器、艺术品与
收藏品
选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作
生产纸浆用木材、牲畜
通过高空摄影仪确定其存在，对不同时点的数量进行比较并依赖永续存或记录
【例题1-单选题】下列有关存货监盘的说法中，正确的是（ ）。（2015年） a．注册会计师在实施存货监盘过程中不应协助被审计单位的盘点工作 b．注册会计师实施存货监盘通常可以确定存货的所有权 c．由于不可预见的情况而导致无法在预定日期实施存货监盘,注册会计师可以实施替代审计程序 d．注册会计师主要采用观察程序实施存货监盘【答案】a【解析】注册会计师的责任是对存货监盘，注册会计师不能代行管理层盘点存货的职责（选项a正确）。 存货监盘针对的主要是存货的存在认定，对存货的完整性认定及计价认定，也能提供部分审计证据，此外 还有可能获取所有权的部分审计证据（2016年教材修订，故选项b错误）。如果由于不可预见的情况无法 在存货盘点现场实施监盘，注册会计师应当另择日期实施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序（见 教材p265第5段，故选项c错误）。存货监盘程序中除了观察程序外至少还有检查程序（选项d错误）。【例题2-单选题】如果注册会计师认为存货数量存在舞弊导致的重大错报风险，下列做法中，通常不 能应对该风险的是（ ）。（2015年）a.要求被审计单位在报告期末或邻近期末的时点实施存货盘点 b.在不预先通知被审计单位的情况下对特定存放地点的存货实施监盘 c.利用专家的工作对特殊类型的存货实施更严格的检查 d.扩大与存货相关的内部控制测试的样本规模【答案】d【解析】如果注册会计师认为存货数量存在舞弊导致的重大错报风险，说明与存货相关的内部控制并 没有得到有效执行，此时应当多做实质性程序，而不是多做控制测试（选项d错误）。【例题 3-多选题】下列有关存货监盘的说法中，正确的有（ ）。（2014 年） a．注册会计师在制定监盘计划时，需要考虑是否在监盘中利用专家的工作 b．如果存货盘点在财务报表日以外的其他日期进行，注册会计师除实施监盘相关审计程序外，还应当实施其他程序，以确定盘点日与财务报表日之间的存货变动已得到恰当记录 c．如果存货存放在不同地点，注册会计师的监盘应当覆盖所有存放地点 d．如果由于不可预见的情况，无法在存货盘点现场实施监盘，注册会计师应当实施替代审计程序【答案】ab【解析】选项 c 不正确，注册会计师通常应当考虑被审计单位的重要存货存放地点，将这些存货地点 列入监盘地点；选项 d 不正确，如果是不可预见情况导致无法在存货盘点现场实施监盘，应当另择日期实 施监盘，并对间隔期内发生的交易实施审计程序。【例题 4-简答题】甲公司主要从事家电产品的生产和销售。abc 会计师事务所负责审计甲公司 2013 年度财务报表。审计项目组在审计工作底稿中记录了与存货监盘相关的情况，部分内容摘录如下：（2014 年）（1）审计项目组拟不信赖与存货相关的内部控制运行的有效性，故在监盘时不再观察管理层制定的 盘点程序的执行情况。（2）审计项目组获取了盘点日前后存货收发及移动的凭证，以确定甲公司是否将盘点日前入库的存 货、盘点日后出库的存货以及已确认为销售但尚未出库的存货包括在盘点范围内。（3）由于甲公司人手不足，审计项目组受管理层委托，于 2013 年 12 月 31 日代为盘点甲公司异地专 卖店的存货，并将盘点记录作为甲公司的盘点记录和审计项目组的监盘工作底稿。（4）审计项目组按存货项目定义抽样单元，选取 a 产品为抽盘样本项目之一。a 产品分布在 5 个仓库 中，考虑到监盘人员安排困难，审计项目组对其中 3 个仓库的 a 产品执行抽盘，未发现差异，对该样本项 目的抽盘结果满意。（5）在甲公司存货盘点结束前，审计项目组取得并检查了已填用、作废及未使用盘点表单的号码记 录，确定其是否连续编号以及已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点汇总表中记录的盘点表单使用情 况核对一致。（6）甲公司部分产成品存放在第三方仓库，其年末余额占资产总额的 10%。 要求：（1）针对上述第（1）至（5）项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。（2）针对上述第（6）项，列举三项审计项目组可以实施的审计程序。【答案】（1） 第（1）项不恰当。无论是否信赖内部控制，注册会计师在监盘中均应当观察管理层制定的盘点程序的执行情况。第（2）项不恰当。已确认为销售但尚未出库的存货不应包括在盘点范围内。 第（3）项不恰当。审计项目组代管理层执行盘点工作，将会影响其独立性。盘点存货是甲公司管理层的责任。第（4）项不恰当。当 a 产品被选为样本项目时，应当对所有 a 产品执行抽盘。 第（5）项恰当。（2） 审计项目组可以实施的审计程序有（以下答对三项即可）：①向保管存货的第三方函证存货的数量和状况；②对第三方保管的存货实施监盘；③安排其他注册会计师对第三方保管的存货实施监盘；④实施检查程序，检查与第三方保管的存货相关的文件记录；⑤获取其他注册会计师或提供仓储服务的第三方的注册会计师针对第三方用以保证存货得到恰当盘 点和保管的内部控制的适当性而出具的报告。